Оцінка активів та зобов`язань

Зміст

Введення

1. Теоретичні аспекти оцінки об'єктів бухгалтерського обліку

1.1 Систематизація наукових поглядів про оцінку об'єктів бухгалтерського обліку

1.2 Поняття оцінки активів і зобов'язань в аудиті

1.3 Нормативне регулювання оцінки активів і зобов'язань

2. Вплив оцінки активів і зобов'язань на достовірність звітних даних

2.1 Основні причини недостовірності оціночних показників

2.2 Способи оцінки майна та зобов'язань

2.3 Визначення ступеня впливу оціночних показників на достовірність звітних даних

Висновок

Список використаних джерел

Введення

В даний час у світовій економіці склалася така ситуація, що взаємодія господарюючих суб'єктів, незалежно від характеру самого взаємодії, не може здійснюватися в умовах відсутності у сторін інформації один про одного. З цієї причини кожен господарюючий суб'єкт прагне досягти розуміння діяльності всіх суб'єктів, з якими він пов'язаний прямо або побічно.

А.В. Сажин, в дисертаційному дослідженні «Принципи справедливої ​​оцінки об'єктів бухгалтерського обліку», розглядає цей процес наступним чином. На основі доступної інформації зацікавлені особи намагаються отримати інформацію, що дозволяє оцінити становище цікавить організації, її конкурентоспроможність, фінансову стійкість.

Сукупна і структурована інформація про діяльність організації формується за даними бухгалтерського обліку, що має ряд основоположних принципів оцінки активів і зобов'язань, які утворюють логічний кістяк міжнародних та національних стандартів бухгалтерського обліку.

Інформація, яка формується в системному бухгалтерському обліку, використовується для складання бухгалтерської, податкової, статистичної звітності, звітності перед наглядовими органами.

При необхідності на основі даної інформації повинні складатися також інші види звітності для зовнішніх і внутрішніх користувачів.

Актуальність вивчення впливу оцінки активів і зобов'язань на достовірність звітних даних обумовлюється тим, що процес оцінки активів і зобов'язань сильно детермінована в частині суб'єктивної думки оцінювача, вибору їм того чи іншого інструменту оцінки, і користувачі бухгалтерської звітності, не маючи ні доступу до інформації про механізми оцінки , ні спеціальних знань, необхідних для формування судження про справедливість такого методу, потребують кваліфікованого думці щодо впливу оцінки активів і зобов'язань на достовірність звітності в цілому.

Вітчизняна методологія обліку дає можливість вибору оптимального варіанту оцінки активів організації, що дозволяє найбільш достовірно провести грошовий вимір.

Природно, вибір способу оцінки і результатів отриманих вимірювань завжди можна піддати сумніву, пославшись на суб'єктивний характер проведених вимірювань.

Не виключено, що при проведенні оцінки кількома оцінювачами будуть отримані різні результати.

Дуже часто істотним чинником виступає професійне судження бухгалтера.

Професійне судження має забезпечувати формування достовірної бухгалтерської інформації та представляти собою інститут розвинених ринкових відносин, в якому затребувана достовірна інформація і існує система контролю за її формуванням, а також передбачена розвинена процедура захисту обгрунтованості професійного судження як з боку виробників (бухгалтерських співтовариств), так і з боку споживачів (інвесторів).

Використання професійного судження в оцінці «справедливої ​​вартості» дозволить підвищити суспільну довіру до бухгалтерської звітності.

Розробці принципів і методів оцінки об'єктів бухгалтерського обліку присвячено значну кількість наукових праць російських і зарубіжних вчених.

У нашій країні теорію оцінки об'єктів бухгалтерського обліку розвивали В.Б. Івашкевич, А.Ш. Маргуліс, К.Н. Нарбіев та інші.

Проблемам оцінки активів, майна і зобов'язань підприємства присвячені праці вітчизняних вчених, серед яких: Н.А. Блату, П.С. Безруких, В.Г. Гетьман, Л.В. Горбатова, О.В. Єфімова, В. Б. Івашкевич, Н.П. Кондраков, М.І. Кутер, В.В. Ковальов, Е.А. Мизиковский, В.Д. Новодворський, О.М. Островський, В.Ф. Палій, BC Плотніков, А.П. Рудановский, Я.В. Соколов, О.В. Соловйова, В.І. Ткач, О.М. Хорін, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман та інші.

Мета роботи полягає у розробці теоретичних положень, концептуальних підходів і практичних рекомендацій, спрямованих на підвищення достовірності та прозорості бухгалтерської звітності організацій за рахунок використання методів і принципів обліку активів і зобов'язань за оптимально обраної оцінці.

Реалізація поставленої мети зажадала рішення наступних завдань:

- Вивчити систематизацію наукових поглядів про оцінку об'єктів бухгалтерського обліку;

- Проаналізувати поняття оцінки активів і зобов'язань в аудиті;

- Розкрити нормативне регулювання оцінки активів і зобов'язань;

- Запропонувати основні причини недостовірності оціночних показників;

- Розкрити визначення ступеня впливу оціночних показників на достовірність звітних даних.

Об'єкт дослідження - активи і зобов'язання організацій.

Предмет дослідження - вплив оцінки активів і зобов'язань на достовірність звітних даних.

1. Теоретичні аспекти оцінки об'єктів бухгалтерського обліку

1.1 Систематизація наукових поглядів про оцінку об'єктів бухгалтерського обліку

Оцінка об'єктів бухгалтерського обліку - найбільш важливий чинник, що забезпечує достовірність бухгалтерського обліку та звітності ^1. Це пов'язано з тим, що оцінка як обліковий прийом нерозривно пов'язана з цінами.

Ціни формувалися в торгівлі, яка в епоху середньовіччя розглядалася не як продуктивна, а як розпродільчо-споживча сфера діяльності, і в зв'язку з цим її мета зводилася до покриття витрат, а не до одержання прибутку.

Середньовічне суспільство боролося за справедливі ціни. Їх головним ідеологом був великий філософ Хома Аквінський (1225-1274). Під справедливою ціною він розумів «ціну, що служить мірою вартості корисних для життя речей.

Якщо ціна перевищує вартість речі або, навпаки, вартість речі перевершує ціну, необхідну справедливістю рівність збільшується. Тому несправедливо і незаконно продавати річ дорожче або дешевше її вартості ».

Більш просто: справедлива ціна - це собівартість плюс націнка, що забезпечує стандартний мінімум життя продавцю. Якщо продавець завищує справедливу ціну, він наживається, якщо занижує, то бідніє. У першому випадку він розоряє громадян, у другому - громадяни розоряють його. Те й інше несправедливо.

У позитивній теорії ж.б. Дюмарше облік виступає як економічна, а не юридична доктрина, зворотний бік політекономії. Її предмет - valeur має два значення: політекономічний - вартість і бухгалтерський - оцінка. Оскільки оцінка виступає як предмет, а не як мета обліку і задана бухгалтерського обліку ззовні, то вона не є плід творчості бухгалтера, вона тільки дозволяє йому об'єднати різні об'єкти, які потрапляють в коло уваги бухгалтерського обліку.

Тільки оцінка (вартість) є загальною, властивою всім об'єктам субстанцією. Поза оцінки (вартості) немає і обліку ^2. «Продукт господарської діяльності, - писав ж.б. Дюмарше, - економічно визначається як сукупність деяких одиниць вартості, що змінюються в просторі і в часі ».

З часів Л. Пачолі проблеми оцінки в різних ракурсах розглядалися сотнями фахівців з бухгалтерського обліку. Найбільш чітко простежувалися дві основні концепції оцінки бухгалтерських активів: історична і сучасна, при цьому прихильники останньої вважають, що вона більш правильно відображає добробут акціонерів.

Представники гарвардської бухгалтерської школи вважають, що основним показником і результатом діяльності фірми є вартість його майна, що характеризує добробут акціонерів (Р. Ентоні, Т. Котлер та ін.)

Прихильниками історичної оцінки були сотні видатних бухгалтерів, серед яких можна виділити Л. Пачолі, І. Фішера, В. Осбора, Герстера, Аугшпурга, Саварі, А. Гільбо, О. Мей. Л.Р. Діксі, А.П. Рудановского, Ф.В. Єзерського і багатьох наших сучасників.

Фішер вперше чітко визначив оцінку бухгалтерського номіналізму-оцінку за собівартістю. Проте оцінка за собівартістю не задовольняла багатьох бухгалтерів - вона робила неспівставною цінність, збільшувала актив прихованими збитками, а іноді приводила до заниження прибутків.

На це вказував і Л.Р. Діксі, звертаючи увагу на те, що на підприємстві може бути безгрошова прибуток (або, за наявності грошових коштів, збиток). Це можливо в результаті зміни цін на активи. Якщо їх ринкова ціна зросте вище облікової вартості, то утворюється безгрошова (потенційна) прибуток, і, навпаки, якщо ринкова ціна на них опуститься нижче облікової - виникає безнадійний (потенційний) збиток.

Інстітуалісти на чолі з О. Мей рішуче виступали за оцінку за собівартістю. Бухгалтер, на їхню думку, повинен підтримувати оцінку активів на первісному рівні, тобто за собівартістю. Тільки це дозволяє правильно обчислити кінцевий фінансовий результат. Природно, незмінність оцінки призводить до утворення прихованих резервів, але це виправдано двома причинами: 1) не можна вважати фінансовим результатом те, що не виявлено в грошах; підприємство має право користуватися фінансовою автономією. Разом з тим багато видних американські бухгалтери, включаючи О. Мея, вважали, що саме оцінка за собівартістю призвела до великої депресії 1929 р.

А.П. Рудановский вважав, що оцінка - виявлення фінансового результату, який може виникнути тільки в процесі реалізації і не повинен бути засобом довільних переоцінок, оскільки всі цінності показуються за собівартістю. Правда, для торгівлі, при оцінці товарів, що продаються, він висловлювався на користь продажних цін.

До прихильників сучасних концепцій оцінок відносяться: Ле. Кутрів, Е. Шмаленбах, Ф. Ляйтнер, І. Крайбіг, І.Ф. Шер, Ф. Шмідт, Т. Лімперг, Г. Свиней, ж.б. Дюмарше, які стали родоначальниками нового футуристичного підходу до оцінки.

Футуризм (від лат. Futurum - майбутнє) в широкому значенні визначається як сукупність уявлень про майбутнє Землі і людства, у вузькому - як область наукових знань, яка розкриває перспективи соціальних процесів.

Згідно В. Ле Кутрів, при аналізі балансу необхідно пам'ятати, що будь-який баланс включає конструкцію і ситуацію. Перша представлена ​​структурою балансу, співвідношенням його частин, друга відображає фінансовий результат підприємства. Вивчаючи господарську діяльність підприємства, ми повинні виходити з вертикального і горизонтального аналізу конструкції, а не з випадкових чисел фінансової ситуації.

Баланс - це справжня характеристика підприємства, він показує актив і пасив в стані моментального спокою і тому статичний за своєю природою, а звіт про прибутки і збитки завжди містить перехідні дані, тобто динамічний.

Однак статика господарства розкривається в балансі не заради неї самої, а з метою вдосконалення управління ім. Тому не може бути однакової оцінки всіх об'єктів, в залежності від ролі об'єкта в господарстві його цінність для підприємства змінюється, відповідно, змінюється і його оцінка.

Наприклад, для основних засобів рекомендується ціна придбання, для товарів - поточні ринкові ціни, для готової продукції - собівартість, в необхідних випадках можна вдатися і до експертних оцінок.

Е. Шмаленбах допускав оцінку основних засобів за ціною придбання, матеріалів і готової продукції - за нижчою ціною (якщо ціна придбання нижче ринкової, то по першій ціною, якщо навпаки, то по другий).

1.2 Поняття оцінки активів і зобов'язань в аудиті

Перевірка достовірності оцінки активів і зобов'язань організації відіграє важливу роль при проведенні аудиту. Питання оцінки різних об'єктів обліку, в тому числі активів організації, в даний час є досить актуальними з огляду на їх слабкою опрацьованості ^3.

Визначення поняття "оцінка" фігурує у вітчизняних та зарубіжних монографіях та навчальній літературі з бухгалтерського обліку. Разом з тим, як показав їх аналіз, єдності у трактуванні оцінки авторами в даний час немає. Нижче наведено визначення поняття "оцінка", що містяться в різних джерелах.

Таблиця 1. Визначення поняття "оцінка", що містяться в різних джерелах.

Джерело	Визначення оцінки
Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник / За ред. проф. Е.А. Мизиковский. - М.: Економіст, 2004.	Грошовий вимір майна організації та джерел його формування
Кутер М.І. Теорія бухгалтерського обліку: підручник. - М.: Фінанси і статистика, 2002.	Процес визначення грошових сум, за якими елементи фінансової звітності мають визнаватися і вноситися в бухгалтерський баланс і до звіту про прибутки та збитки
Соколов Я.В. Основи теорії бухгалтерського обліку. - М.: Фінанси і статистика, 200 7.	Спосіб перекладу облікових об'єктів з натурального вимірника в грошовий
Хендріксен Е.С., Ван Бреда М.Ф. Теорія бухгалтерського обліку / Пер. з англ. під ред. Я.В. Соколова. - М.: Фінанси і статистика, 200 8.	Присвоєння чисельних значень об'єктам і подіям за визначеними правилами
Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник для вузів / Під ред. проф. Н.П. Любушина. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 200 9.	Спосіб вираження об'єктів бухгалтерського обліку в узагальнюючому вартісному вимірнику, одиницею якого є рубль Спосіб вираження економічних подій (явищ) у грошовому вимірнику для виявлення динаміки зміни аналізованих показників

Таким чином, деякі автори розглядають оцінку як процес визначення грошових сум, а інші - як спосіб переказу з натурального вимірника в грошовий.

При розгляді оцінки як способу в свою чергу наводяться неоднакові формулювання: спосіб переказу облікових об'єктів з натурального вимірника в грошовий, спосіб вираження об'єктів обліку в грошовому вимірнику, спосіб, за допомогою якого активи отримують грошове вираження.

Ряд авторів акцентують увагу на понятті оцінки як грошового вимірника, а інші - як числового значення.

У деяких вітчизняних навчальних посібниках грошовий вимірник у визначенні поняття оцінки зводиться безпосередньо до російського рубля.

Слід також зазначити, що різними авторами по-різному трактуються об'єкти оцінки: майно організації та джерела його формування, елементи фінансової звітності, облікові об'єкти, об'єкти і події, активи, об'єкти бухгалтерського обліку та економічні події або явища.

Деякі вчені, кажучи про оцінку, акцентують увагу на її зв'язки з бухгалтерським балансом та звітом про прибутки та збитки. Інші автори у визначенні оцінки звертають більшу увагу на її правила і способи визначення. Деякі фахівці, даючи визначення оцінки, акцентують увагу на її цілі.

1.3 Нормативне регулювання оцінки активів і зобов'язань

Розглянемо різні види оцінки у вітчизняних нормативних документах і в навчальній літературі з бухгалтерського обліку (табл. 2) ^4.

Таблиця 2. Нормативні документи, які регламентують оцінку різних активів у Росії

Слід зазначити, що більшістю нормативних документів, наведених у табл. 2, регламентуються правила початкової і подальшої оцінки перерахованих активів. Згідно ПБУ 6 / 01, ПБУ 14/2006, ПБУ 19/02 та ПБО 5 / 01 первісна оцінка відповідних активів розрізняється залежно від джерела надходження: за плату, при внеску в статутний капітал, за договором дарування, під час створення самої організацією. У табл. 3 узагальнені способи визначення вартості зазначених активів при прийнятті їх до обліку в залежності від джерела надходження.

Таблиця 3.Визначення вартості активів при прийнятті їх до обліку в залежності від джерела надходження

Зазначеними в табл. 3 нормативними документами регламентується також склад фактичних витрат, що включаються до первісної вартості активів, придбаних за плату або створених самою організацією. У такі витрати входять:

1. суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю);

2. плата за інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з придбанням активу;

3. винагороди, що сплачуються посередницькій організації, через яку придбаний актив;

4. митні збори, невозмещаемие податки, реєстраційні збори, державне мито та інші аналогічні платежі, здійснені у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на актив;

5. інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням або виготовленням активу.

Спеціальні вимоги щодо включення до фактичної собівартості зазначених активів витрат за отриманими позиками і кредитами містяться в ПБО 15/08.

Так, згідно з п. п. 12, 13, 23 ПБУ 15/08 витрати за отриманими позиками і кредитами, безпосередньо відносяться до придбання і (або) будівництву інвестиційного активу - об'єкта майна, підготовка якого до передбачуваного використання вимагає значного часу, повинні включатися до вартість цього активу, якщо за нього за правилами бухгалтерського обліку нараховується амортизація. ⁵

При цьому відповідно до п. 30 ПБУ 15/08 включення витрат за отриманими позиками і кредитами припиняється з першого числа місяця, наступного за місяцем прийняття активу до бухгалтерського обліку в якості об'єкта основних засобів.

Крім того, відповідно до п. 15 ПБУ 15/08 витрати за отриманими позиками і кредитами, отриманими для здійснення передоплати матеріально-виробничих запасів, відносяться на збільшення дебіторської заборгованості постачальника, що, в кінцевому рахунку, призводить до збільшення фактичної собівартості матеріально-виробничих запасів.

Оцінка активів, вартість яких при придбанні виражена в іноземній валюті, відповідно до ПБО 3 / 06 проводиться в рублях шляхом перерахунку суми в іноземній валюті за курсом Банку Росії (або по іншому курсом, встановленим законом або угодою сторін), що діє на дату прийняття об'єкта до бухгалтерського обліку. Для основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів перерахунок проводиться на дату прийняття їх до обліку як вкладень у необоротні активи.

Нормативні документи, перераховані в табл. 2, встановлюють і правила подальшої оцінки активів. У табл. 4 систематизовано види подальшої оцінки основних коштів, нематеріальних активів, фінансових вкладень і матеріально-виробничих запасів.

Таблиця 4. Подальша оцінка активів

Первісна вартість нематеріальних активів на відміну від первісної вартості основних засобів і фінансових вкладень зміні не підлягає.

Зміна первісної вартості основних засобів відповідно до ПБО 6 / 01 допускається у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, часткової ліквідації об'єктів основних засобів. Витрати на модернізацію і реконструкцію об'єкта основних засобів після їх закінчення можуть збільшувати первісну вартість такого об'єкта, якщо в результаті модернізації і реконструкції поліпшуються (підвищуються) спочатку прийняті нормативні показники функціонування (строк корисного використання, потужність, якість застосування тощо) об'єкта основних коштів.

Крім умов, перелічених у п. 14 ПБУ 6 / 01, організація має право не частіше одного разу на рік (на початок звітного року) переоцінювати групи однорідних об'єктів основних засобів за поточною (відновної) вартості.

Відзначимо, що в ПБО 6 / 01 не наводиться порядок визначення поточної (відновної) вартості об'єктів основних засобів при їх переоцінці ^6. Разом з тим відповідно до Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених Наказом Мінфіну Росії від 13.10.2003 N 91н, під поточної (відновної) вартістю об'єктів основних засобів розуміється сума грошових коштів, яка повинна бути сплачена організацією на дату проведення переоцінки у разі необхідності заміни будь-якого об'єкта. При визначенні поточної (відновної) вартості можуть бути використані ^7:

1. дані на аналогічну продукцію, отримані від організацій-виробників;

2. відомості про рівень цін, що є у органів державної статистики, торгових інспекцій та організацій;

3. відомості про рівень цін, опубліковані в ЗМІ та спеціальної літератури;

4. оцінка бюро технічної інвентаризації;

5. експертні висновки про поточну (відновної) вартості об'єктів основних засобів.

Якщо організація приймає рішення про переоцінку основних засобів, то в подальшому такі переоцінки повинні здійснюватися регулярно. При переоцінці основних засобів сума нарахованої амортизації коригується пропорційно зміні первісної вартості.

Відповідно до ПБО 4 / 99 в бухгалтерському балансі основні засоби та нематеріальні активи відображаються за залишковою вартістю, тобто за різницею між первісною або поточною (відновної) вартістю і сумою накопиченої амортизації. Таким чином, величина залишкової вартості цих активів залежить від прийнятого організацією способу нарахування амортизації об'єктів основних засобів і нематеріальних активів.

Фінансові вкладення з точки зору подальшої оцінки діляться на дві групи:

1. фінансові вкладення, за якими можна визначити поточну ринкову вартість;

2. фінансові вкладення, за якими поточна ринкова вартість не визначається.

Фінансові вкладення, за якими можна визначити поточну ринкову вартість, відображаються в бухгалтерській звітності на кінець звітного року за поточною ринковою вартістю шляхом коригування їх оцінки на попередню звітну дату. Фінансові вкладення, по яких не визначається поточна ринкова вартість, підлягають відображенню в бухгалтерській звітності за первісною вартістю, зменшеною на суму резерву під знецінення фінансових вкладень (якщо резерв створюється) ^8.

За борговими цінними паперами, по яких не визначається поточна ринкова вартість, різницю між первісною і номінальною вартістю протягом терміну їх обігу організації дозволяється рівномірно по мірі належного за ним відповідно до умов випуску доходу відносити на фінансові результати (комерційна організація) в складі інших доходів або витрат або зменшення або збільшення витрат (некомерційна організація). За борговими цінними паперами і наданими позиками організація може складати розрахунок їх оцінки за дисконтованою вартістю. При цьому записи в бухгалтерському обліку не виробляються.

Матеріально-виробничі запаси в подальшому обліку не переоцінюються. Однак у звітності на кінець звітного року вони показуються за вирахуванням резерву під зниження вартості матеріальних цінностей.

На показники фінансових вкладень і матеріально-виробничих запасів в бухгалтерській звітності впливає вибраний організацією спосіб розрахунку фактичної собівартості зазначених активів при їх вибутті. При вибутті фінансових вкладень, за якими не визначається поточна ринкова вартість, їх фактична собівартість може визначатися:

1. за первісною вартістю кожної одиниці бухгалтерського обліку фінансових вкладень;

2. за середньою первісної вартості;

3. за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО).

Фактична собівартість вибувають матеріально-виробничих запасів може визначатися:

• за собівартістю кожної одиниці;

• по середній собівартості;

• за собівартістю перших за часом придбання матеріально-виробничих запасів (спосіб ФІФО);

• за собівартістю останніх за часом придбання матеріально-виробничих запасів (спосіб ЛІФО).

Бухгалтерські записи, що формують оцінки перерахованих активів, наведено в табл. 5.

Таблиця 5. Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку при оцінці активів

Що стосується оцінки активів, які відображаються в бухгалтерській звітності по рядках "незавершене будівництво" та "незавершене виробництво", то слід зазначити, що в даний час немає єдиних нормативних документів, що регламентують правила оцінки даних об'єктів. Не існує в даний час і окремого нормативного документа, що регламентує правила оцінки дебіторської заборгованості.

При оцінці активів у більшості випадків перевага віддається оцінці за фактичною собівартістю, хоча в ряді ситуацій використовуються і інші оцінки, дозволені чинним законодавством. Види оцінок, що застосовуються для різних активів відповідно до бухгалтерських правилами, наведені в табл. 6.

Таблиця 6. Найбільш поширені види оцінок активів

Зауважимо, що в даний час з'явилася тенденція до розширення використання ринкової вартості, що застосовується не тільки для оцінки активів, що надійшли безоплатно, але також для визначення подальшої оцінки фінансових вкладень і урахування зниження вартості матеріальних цінностей. ⁹

Відповідно до ПБО 19/02 по боргових цінних паперів та наданими позиками організація може складати розрахунок їх оцінки за дисконтованою вартістю. Однак при цьому записи в бухгалтерському обліку не виробляються.

2. Вплив оцінки активів і зобов'язань на достовірність звітних даних

2.1 Основні причини недостовірності оціночних показників

Відповідно до даних, наведених у першому розділі цієї роботи, оціночні показники можуть бути присутніми практично в кожній з статей звітності. Однак, їх значимість істотно різниться в залежності від економічної сутність оцінюваного показника. Одним з найбільш актуальних питань в даний час, у зв'язку з цілою низкою проявів кризи, вважається питання достовірності заборгованості.

Існуюча нестабільність економічної ситуації в Росії приводить до істотного збільшення ризиків при продажу товарів, проведення робіт, наданні послуг з відстрочкою платежу (отримання передоплати як форми платежу на регіональних ринках використовується в обмежених розмірах).

Наявна низька платоспроможність підприємств викликає зростання достатніх обсягів дебіторської заборгованості на балансах виробників.

Як об'єкт обліку дебіторська заборгованість по терміну платежу класифікується на:

відстрочену (термін виконання зобов'язань по якій ще не настав);

прострочену (термін виконання зобов'язань за якою вже настав).

Освіта дебіторської заборгованості економічно пояснити нестачею обігових коштів.

Згідно досліджень Всесвітнього банку, причиною виникнення неплатежів у Росії є невідповідність вимог макро-і мікроекономічної політики держави.

Вони були наслідком суперечливої ​​економічної політики (що має у своїй основі м'які бюджетні обмеження для підприємств і швидку дефляцію, при неадекватності фіскальних реформ).

Основними макроекономічними чинниками були:

визначення інфляційного зростання цін адекватного збільшення платіжних засобів;

незадовільна робота банківської системи;

низька розвиненість або нерозвиненість фінансового ринку;

питання байдужості у відносинах покупців та замовників, тобто по суті ігнорування правових аспектів зобов'язань в договірній практиці підприємств;

не скорочуються розрив господарських зв'язків колишнього пост радянського простору.

Разом з тим, необхідно мати на увазі, що дебіторська заборгованість, як реальний актив відіграє досить важливу роль у сфері підприємницької діяльності.

Дебіторська заборгованість у своїй суті має дві суттєві ознаки:

з одного боку для дебітора - вона джерело безкоштовних засобів;

з іншого боку для кредитора - це можливість збільшення ареалу розповсюдження його продукції, збільшення ринку розповсюдження робіт і послуг.

Третій аспект, який зазвичай не афішується - це спосіб відстрочення податкових платежів за схемою "взаємних боргів".

У оціночної діяльності при дослідженні дебіторської заборгованості слід мати на увазі, що досягаючи величини 30% від реальних активів балансу підприємства дебіторська заборгованість може істотно впливати на формування кінцевих показників економічної діяльності підприємства, а також на формування ринкової вартості бізнесу (акцій, окремих активів) підприємства .

Важливу роль у відображенні вартості майна і зобов'язань підприємства відіграють документи бухгалтерського обліку та звітності.

Перш за все, це зумовлено тим, що бухгалтерський облік представляє собою "систему збору, реєстрації та узагальнення інформації" як це визначено Федеральним законом "Про бухгалтерський облік" від 21.11.1996 р. № 129 - ФЗ (в ред. Федерального закону).

У кінцевому підсумку узагальнення інформації про різні аспекти діяльності та стан підприємства можливе тільки на основі грошового вимірника.

2.2 Способи оцінки майна та зобов'язань

Оскільки оцінка майна підприємства в остаточному підсумку визначає оцінку результатів його діяльності, то завжди був і залишається дуже актуальним питання вибору способів оцінки майна і зобов'язань підприємства.

Поряд з існуючими різними методами і способами оцінки зобов'язань доходів і окремих видів майна підприємств у бухгалтерському обліку, нам належить розглянути прийоми і методи оцінки, застосовувані в практичній діяльності фахівців-оцінювачів.

Що стосується оптимального вибору варіанту оцінки майна та зобов'язань для цілей бухгалтерського обліку та звітності, то при його визначенні слід керуватися вимогами Положення з бухгалтерського обліку "Облікова політика організації" ПБУ 1 / 98, затвердженого наказом Мінфіну РФ від 09.12.1998 р. № 60н і зареєстрованого в Мін'юсті РФ 31.12.1998 р., реєстраційний № ​​1673.

В обліковій політиці підприємства даний спосіб має трактуватися, як "сукупність способів ведення бухгалтерського обліку, тобто первинного спостереження, вартісного виміру, поточної угруповання і підсумкового узагальнення фактів господарської діяльності".

Дебіторська заборгованість - це елемент оборотного капіталу, тобто сума боргів, належних організації від юридичних або фізичних осіб.

По суті збільшення дебіторської заборгованості означає відволікання коштів з обороту підприємства.

Дебіторську заборгованість можна класифікувати за різними критеріями, наприклад, з причин утворення її можна розділити на виправдану і невиправдану.

Так, до виправданою дебіторської заборгованості слід віднести дебіторську заборгованість, термін погашення якої ще не настав і становить менше 1 місяця і яка пов'язана з нормальними строками документообігу;

До невиправданої слід віднести прострочену дебіторську заборгованість, а також заборгованість, пов'язану з помилками в оформленні розрахункових документів, з порушенням умов господарських договорів і т.д.

Існує і так звана безнадійна дебіторська заборгованість, що представляють собою суми несплачених заборгованостей покупців, споживачів, строки позовної давності, за якими або закінчуються, або вже минули.

За статтями бухгалтерського балансу дебіторська заборгованість поділяється на такі види:

покупці та замовники;

векселі до отримання;

заборгованість дочірніх і залежних товариств;

аванси видані; інші дебітори.

У більшості підприємств у загальній сумі дебіторської заборгованості переважають або займають найбільший максимальний (питома) вага - розрахунки за товари (роботи, послуги), тобто рахунки до отримання.

У бухгалтерському балансі дебіторська заборгованість поділяється за строками її утворення на 2 групи:

короткострокова, тобто заборгованість, платежі по якій очікуються протягом 12 місяців після звітної дати;

довгострокова - заборгованість, платежі по якій очікуються більш ніж через 12 місяців після звітної дати. Величина дебіторської заборгованості визначається багатьма факторами різноспрямованими.

Кількісна величина дебіторської заборгованості визначається двома факторами:

1) Обсягом реалізації робіт і послуг у кредит - загальний виторг від реалізації товарів і послуг слід розділити на дві частини:

- Від продажу за готівку і сплачені в строк за договорами товари та послуги;

- Від продажу в кредит, зокрема і неоплачені товари (роботи і послуги).

Цей поділ можна зробити за фактичними даними за попередні періоди часу.

2) Середнім проміжком часу між реалізацією товарів (робіт і послуг) і фактичним одержанням виручки.

Визначаючи місце дебіторської заборгованості в системі існуючого бухгалтерського обліку слід зауважити, що для досягнення поставлених нами цілей основним інформаційним джерелом є баланс підприємства (позиції 230 і 240 з розшифровкою) і форма № 5 Додатки до бухгалтерського балансу 2 "Дебіторська та кредиторська заборгованість".

Саме вони є офіційною інформаційною базою для практично будь-якого оціночного дослідження.

Більш докладну числову інформацію містять бухгалтерські рахунки, на основі яких і виводиться балансова величина цього активу.

Необхідно мати на увазі, що специфіка дебіторської заборгованості як товару, реалізованого на відкритому ринку або входить в систему бізнесу, що продається пов'язано з тим, що даний актив не зовсім матеріальний.

Власник даного активу фактично продає не саму "балансову" заборгованість, а лише право вимоги погашення цієї заборгованості дебітором, тим самим поступається ці права покупцю за договором (цесії - поступку і переуступки прав).

Саме ця специфічна особливість даного активу припускає в оцінці визначати не тільки саму величину боргу, але і проводити аналіз прав на цю заборгованість.

Основні постановки задачі визначення вартості цього активу можна звести до чотирьох основних видів оціночних досліджень (від простого до складного і в міру зниження агрегованості дослідження).

I. Перший вид (спосіб) - це оцінка дебіторської заборгованості єдиним потоком, коли визначається ринкова вартість активу як частини єдиного цілого, що становить вартість всього бізнесу підприємства. В основі цих досліджень було покладено метод накопичення активу в рамках витратного підходу.

Вся величина дебіторської заборгованості оцінюється в цілому, як би "оптом", тому що точна оцінка кожної окремої дебіторської заборгованості, як правило недоцільна. Це може бути викликано причиною різкого утримання самих оціночних досліджень, а з іншого, - зважаючи на дії так званого "ефекту великих чисел".

Пояснюється такий підхід тим, що "виривання" цього елемента з бізнесу в цілому і концентрація досліджень особливостей саме цього елемента може не враховувати загальних тенденцій бізнесу підприємства, як системи, які можуть бути не простою сумою тенденцій кожного елемента. Акцент у даному випадку робиться саме на ці загальні тенденції в розвитку даного бізнесу, а на конкретну політику менеджменту компанії щодо виплат боргів, тому що вона при продажу бізнесу може докорінно змінитися. Більш важливими факторами при цьому є фінансове становище дебітора і динаміка обороту заборгованості.

Оцінка вартості в цьому випадку проводиться за стандартом інвестиційної вартості.

В якості конкретного інвестора виступає як би сама система бізнесу, яка визначає цінність даної дебіторської заборгованості, виходячи з допущення її єдиний актив саме для цього бізнесу.

II. Другий вид пов'язаний з попередньою оцінкою заборгованості для реального власника активу з метою прийняття управлінського рішення і доцільності її продажу.

Мова йде вже про кожну конкретну заборгованості і порівняння її реальної корисності в системі існуючого бізнесу і можливих вигод при її продажі.

Важливо встановити правильне співвідношення інвестиційної та обгрунтованої ринкової вартості. Головним є одержання відповіді на питання про те, що робити з цією заборгованістю, продовжувати з нею працювати або просто "описати", не проводячи жодних витрат на її реалізацію.

III. Третій вид - оцінка дебіторської заборгованості як товару для продажу на ринку за стандартом обгрунтованої ринкової вартості. Ця оцінка може включати в себе задачі визначення ціни пропозиції активу на аукціонах, а також визначення мінімальної ціни реалізації.

Рішення вищеназваних цільових завдань вимагає глибоких проробок особливостей кожної конкретної заборгованості з урахуванням правових аспектів власності.

Оцінювач зобов'язаний змоделювати загальноприйняті вимоги до активу, до оцінки його корисності для потенційного покупця.

Тільки потім, з урахуванням цих вимог він може проаналізувати специфічні особливості кожної передбачуваної до процесу заборгованості (цесії) для отримання оцінок її вартості, які б однозначно не викликали сумнівів у достовірності та обгрунтованості її підсумкових значень (величин) ні у продавця, ні у покупця.

IV. Четвертий вид - це оцінка корисності придбання дебіторської заборгованості для конкретного інвестора - замовника цього дослідження.

У цьому випадку має місце конфіденційна оцінка тієї граничної ціни, яку інвестор готовий заплатити за цей актив з урахуванням всіх, можливо, ексклюзивних його інтересів і реальної можливості подальшого використання даного активу.

Використовуваний стандарт оцінки - інвестиційна вартість.

Особливості даної постановки завдання полягають в тому. що в цьому випадку, акцент у більшою мірою робиться на особливі інтереси інвестора, пов'язані зі специфічним подальшим використанням заборгованості, наприклад, як методу контролю за бізнесом дебітора.

Задача оцінки, в даному випадку, як правило, максимально коректно і конкретно.

Крім цього, може мати місце можливість консультацій з покупцем-замовником, що дозволяє трохи знизити труднощі досліджень, що стосуються специфічних особливостей аналізованого активу.

Проведені чотири види оціночних досліджень не є шаблонами, тому що варіації та відхилення від цих "стандартних" умов зустрічаються на практиці набагато частіше, ніж самі "стандартні" умови.

Що стосується постановок всіх аналізованих видів і призначень слід вказати два зауваження:

1) щодо дебіторської заборгованості використання стандартів обгрунтованої ринкової вартості та інвестиційної вартості в основному визначається, відповідно, її аналізом як самостійного товару - поза системою бізнесу, а не як елемента в системі існуючого або майбутнього бізнесу;

2) оцінка цього активу "оптом" не означає використання і оперування з сумарною величиною дебіторської заборгованості. Найбільш доцільним є аналіз деяких однорідних груп дебіторів.

До питання про використання методів трьох класичних підходів в оцінці дебіторської заборгованості, необхідно відзначити, що найбільш доцільним і поширеним у цій оцінці є дохідний підхід з використанням методів дисконтування величини потоку повернення боргів.

Застосування витратного підходу в оцінці даного підходу менш застосуємо, оскільки теоретично його застосування дасть оцінку заборгованості дорівнює її балансовому значенням.

Використання ринкового підходу, заснованого на інформації з аналогічних продажів, досить утруднений через відсутність імеено такої інформації.

Разом з тим, це не означає те, що в кожній конкретній оцінці немає необхідності аналізу ринкової інформації для максимально можливого її врахування при формуванні вартості оцінюваного активу.

Безпосередні технології формування оцінки вартості досліджуваного активу суттєво залежать від характеристики бізнесу боржника.

2.3 Визначення ступеня впливу оціночних показників на достовірність звітних даних

Після оцінки заборгованості зазначеними способами з'являється можливість виділити кілька груп дебіторів, в кожній з яких, строго кажучи, необхідно застосовувати відповідні методи, з безумовним урахуванням специфіки даної групи.

Група I - представляє собою "дрібних" дебіторів із заборгованістю менше 500 розмірів оплати праці, для яких немає законних підстав для порушення справи про банкрутство.

Основними варіантами методик розрахунку ринкової вартості такої заборгованості будуть: аналіз тенденцій минулого обороту і оцінки можливості погашення боргу через суд, але без можливості порушення справи про банкрутство.

Група II - підприємства-дебітори, що знаходяться в процесі арбітражного управління, в т.ч. і банкрути, коли оцінка вартості практично повністю визначається результатами фінансового аналізу підприємства та ринковою вартістю його активів.

Група III - підприємства-дебітори, залежні від кредитора-продавця дебіторської заборгованості. В основному - це дочірні організації і підприємства, діяльність яких практично повністю визначена кредитором.

У даному випадку розрахунок ринкової вартості більш пов'язаний з діяльністю самого кредитора, ніж його боржника.

Група IV Підприємства - "нормальні" дебітори з постійним обігом і практично функціонуючим бізнесом. Саме ця група найбільш складна в оцінці, оскільки передбачає застосування не тільки методів вартісної оцінки, а й правові дослідження прав дебіторської заборгованості.

Група V Підприємства-дебітори з нульовим обігом протягом одного року.

У залежності від реальних причин такого стану можливі різні варіанти розрахунку вартості.

Практично найбільш ймовірним шляхом погашення таких зобов'язань є звернення до арбітражного суду. Саме тому методика розрахунку вартості досить близька до методики розрахунку дебіторів групи II, але з відповідними коригуваннями. Разом з тим, саме ці коригування дають достатні підстави виділити цих дебіторів в абсолютно самостійну групу.

Група VI Підприємства, так звані "нові" дебітори, по яких поки ще не було повернення заборгованості або неможливо зробити однозначний висновок про інтерполяції такого повернення як тенденції, що сформувалася. У цьому випадку потрібен додатковий аналіз таких дебіторів з метою обгрунтування віднесення їх до однієї з п'яти груп дебіторів.

Слід зауважити, що ці угруповання дозволяють більш обгрунтовано проводити аналіз, враховуючи і оперуючи основними специфічними рисами тієї чи іншої конкретної заборгованості.

Висновок

Перевірка достовірності оцінки активів і зобов'язань організації відіграє важливу роль при проведенні аудиту. Питання оцінки різних об'єктів обліку, в тому числі активів організації, в даний час є досить актуальними з огляду на їх слабкою опрацьованості.

У господарській діяльності підприємству постійно доводиться визначати відповідають або не відповідають надходять до нього (наявні, що вибувають) ресурси пропонованим вимогам. Результати таких операцій необхідні перш за все самому підприємству, а також користувачам фінансової звітності для отримання об'єктивної інформації про реальну величину вартості майна підприємства. З практики господарської діяльності відомо, що часто очікуваного надходження вигод не відбувається, наприклад, упав попит на продукцію, підвищилася платоспроможність населення і дешеві товари низької якості не купуються і т. д. Підприємство з якоюсь часткою впевненості може розраховувати на отримання вигод. Реальним є якийсь рівень невизначеності отримання економічних вигод у майбутньому. У зв'язку з можливими коливаннями одержуваних вигод підприємство має встановити прогнозоване отримання вигод від використання активу. Підприємство проводить попередню оцінку рівня невизначеності і грунтується на наявних на момент визнання активу свідоцтвах про отримання вигод.

Наприклад, на підприємстві припускають, що з певною ймовірністю, наприклад 70%, поточна дебіторська заборгованість буде погашена. Однак при зміні фінансової ситуації в країні або з інших причин встановлений раніше рівень вірогідності може бути недостатнім, і реальна величина погашення заборгованості буде значно нижче ймовірного рівня. Це призведе до збільшення резерву сумнівних боргів, зниження чистої реалізаційної вартості дебіторської заборгованості і зменшення величини валюти балансу.

Дія принципу бухгалтерського обліку - історична (фактична) собівартість - означає, що переважної є оцінка активу виходячи з витрат на його виробництво і придбання. Між створенням активів і понесеними для цього витратами є тісний зв'язок. У той же час величина витрат не є остаточним доказом отримання об'єкта, який визнається в якості активу (витрати на дослідження, на рекламу). З іншого боку, відсутність витрат не виключає можливості визнання активом і відображення в балансі (наприклад, отримані безкоштовно запаси, оприбутковані в результаті інвентаризації невраховані цінності).

З ймовірним, очікуваним надходженням економічних вигод пов'язаний ще один критерій визнання активу - достовірність оцінки. Найчастіше собівартість чи вартість активу можуть бути розраховані досить точно. Однак у тих випадках, коли таку достовірну оцінку зробити неможливо, актив не визнається і стаття не показується в балансі. Наприклад, очікувані надходження як результат виграного судового процесу можуть відповідати критерію ймовірності, проте якщо претензію неможливо визначити достовірно, вона не повинна показуватися в якості активу підприємства.

Список використаних джерел

1. Федеральні Правила (Стандарти) Аудиторської Діяльності з поясненнями (затв. Постановою Уряду Росії № 696 від 23.сентября 2002 року). - М.: Аудит, 2009. - 220 с.

2. Адамс Р. Основи аудиту. Пер. з англ. / Под ред. проф. Я.В. Соколова. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2005. - 398 с.

3. Алмогорцева Н. Достовірність оцінки активів в аудиті / / Облік, податки, право - Північно-Захід, 2008, № 5 - с. 22-26

4. Андрєєв Д.М. Модель аудиторської перевірки достовірності звітності. / / Аудиторські відомості, 2008, № 12. (7) - с. 25-26

5. Арабян К.К. Аудит облікової політики / / Аудиторські відомості, 2006, N 1. - С. 32-35

6. Багата І.М. Аудит: навч. посібник / За ред. І.М. Багата, М.Т. Лабинцева, М.М. Хахонова. - Ростов н / Д: Фенікс, 2005. - 256 с.

7. Бухгалтерський фінансовий облік: підручник для вузів / Під ред. проф. Ю.А. Бабаєва. - М.: Вузівський підручник, 200 7.

8. Бичкова С.М., Растамханова Л.М. Ризики в аудиторській діяльності. - М.: Фінанси і статистика, 2007. - 225 с.

9. Галкіна Є.В. Облікова політика та достовірність звітності. / / Аудиторські відомості, 2007, N 9 - с. 26-29

10. Гутцайт Є.М. Зовнішній контроль за якістю аудиту / / Аудиторські відомості. - 2004. - NN 4, 5, 6. - С. 12-56

11. Данилевський Ю.А. Аудит: навчальний посібник. 2-е видання, перероблене і доповнене. - М.: ФБК-ПРЕС, 2008. -415 С.

12. Дарбека Є.М., Артемова Н.В. Внутрішньофірмові стандарти аудиту та оцінка облікової політики організації / / Аудиторські відомості, 2008, N 8. - С. 22-26

13. Дмитренко І.М. Системно-орієнтований аудит: проблеми методології та тенденції розвитку. / / Міжнародний бухгалтерський облік, 2009, № 2. - С. 15-25

14. Захаров В.Ю. Оглядова перевірка: думка аудитора у формі негативної впевненості. / / Аудиторські відомості, 2009, N 4. - С. 26-28

15. Захаров В.Ю. Розуміння діяльності суб'єкта в аудиті. / / Аудиторські відомості, 2008, N 12. - С. 5-8

16. Іваненко Р.Ю. Про 3 стадії аудиту. / / Аудиторські відомості, 2007, № 12. (7) - с. 25-26

17. Кензеева І.А. Аудит облікової політики організації / / Аудиторські відомості, 2006, N 6. - С. 13-17

18. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік: Підручник. - М.: ИНФРА-М, 2007.

19. Коробова А. Міжнародний стандарт аудиту 315 / / Аудит і оподаткування, 2006, N 10. - С. 4-6

20. Кутер М.І. Теорія бухгалтерського обліку: підручник. - М.: Фінанси і статистика, 200 6.

21. Мизиковский Е.А., Дружіловская Т.Ю. Міжнародні стандарти фінансової звітності та бухгалтерський облік в Росії. - 2-е вид., Перероблене і доповнене - М.: Изд-во "Бухгалтерський облік", 200 8.

22. Миронова О.А., Азарсков М.А. Аудит: теорія і методологія: Навчальний посібник. - М.: ОМЕГА-Л, 2005. - 176 с.

23. Миронова О.А., Азарсков М.А. Розвиток концепції аудиту / / Аудиторські відомості, 2005, N 11. - С. 12-19

24. Метьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теорія бухгалтерського обліку / Пер. з англ. під ред. Я.В. Соколова, І.А. Смирнової. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2008.

25. Пантелєєв В.Ю. Як нам організувати оцінку активів. / / Www.dtkt.com.ua/debet/rus/2001/27/27pr2.html

26. Подільський В.І. Аудит: навчальний посібник. 5-е видання. - М.: ЮНИТИ, 2007. - 520 с.

27. Подільський В.І., Савін А.А., Сотникова Л. В. Основи аудиту. - М.: Інформаційне агентство "ІПБ-БІНФА", 2008. - 425 с.

28. Соколов Я.В. Основи теорії бухгалтерського обліку. - М.: Фінанси і статистика, 200 7.

29. Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник для вузів / Під ред. проф. Н.П. Любушина. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 200 9.

30. Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник / За ред. проф. Е.А. Мизиковский. - М.: Економіст, 200 8.

31. Фінансовий облік: підручник / Под ред. В.Г. Гетьмана. - М.: Фінанси і статистика, 200 8.

32. Хендріксен Е.С., Ван Бреда М.Ф. Теорія бухгалтерського обліку / Пер. з англ. під ред. Я.В. Соколова. - М.: Фінанси і статистика, 200 8.